Gerechtshof Amsterdam, 18 juni 2024, nr. 22/2493, ECLI:NL:GHAMS:2024:1771
Is sprake van in wezen nieuwbouw?
8. Eiseres stelt (primair) dat het pand in wezen nieuw gebouwd is en dat daarom de samenloopvrijstelling van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet BRV van toepassing is. Verweerder bestrijdt dit.
9.1. In dit verband is het volgende juridische kader relevant.
9.2. Indien sprake is van een levering in de zin van artikel 11, eerste lid aanhef en onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB, is de verkrijging krachtens die levering – onder voorwaarden – vrijgesteld van overdrachtsbelasting. Deze samenloopvrijstelling is geregeld in artikel 15 lid 1 aanhef en onderdeel a, van de Wet BRV.
9.3. Artikel 11 eerste lid, aanhef en onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB luidt als volgt:
“1. Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:
a. de levering van onroerende zaken en van rechten waaraan deze zijn onderworpen, met uitzondering van:
1˚ de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het er bijbehorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, alsmede de levering van een bouwterrein”
9.3. Artikel 11, derde lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet OB (tekst 2018) bepaalt dat de ingebruikneming na een verbouwing als ‘eerste ingebruikneming’ wordt aangemerkt als door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht:
“3 Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, onder 1°:
(…)
b. wordt na de verbouwing van een gebouw de ingebruikneming als eerste ingebruikneming aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht;”
9.4. Uit het arrest Van Dijk’s Boekhuis (HvJ 14 mei 1985, ECLI:EU:C:1985:195, Van Dijk’s Boekhuis) wordt afgeleid dat ‘vervaardigd’ inhoudt dat een goed ontstaat dat tevoren niet bestond. De Hoge Raad heeft overwogen dat met betrekking tot onroerende zaken dit betekent – uitgaande van het spraakgebruik, zoals het HvJ in Van Dijk’s Boekhuis als maatstaf voorhoudt – dat slechts sprake is van vervaardiging van een goed, indien door de werkzaamheden aan de onroerende zaak in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden (Hoge Raad 19 november 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM6681, het Kinderdagverblijfarrest). Verder heeft de Hoge Raad geoordeeld dat een (eventuele) functiewijziging niet vereist is om te kunnen spreken van ‘vervaardigen’ (Hoge Raad 23 september 2016, 15/01732, ECLI:NL:HR:2016:2137, het Orthopedische-schoeisel-arrest).
9.5. Artikel 4, lid 1, aanhef en letter a, en artikel 10 van de Wet BRV bewerkstelligen dat de verkrijging van aandelen in, kort gezegd, onroerendezaakrechtspersonen wordt belast als ware de betrokken onroerende zaken zelf verkregen.
9.6. Onder “verkrijging krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter a, onder 1º, van de Wet OB ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd, tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt” in artikel 15, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet BRV moet mede worden verstaan
de verkrijging van aandelen die als gevolg van de hiervoor bedoelde wetsfictie als onroerende zaak worden aangemerkt, voor zover daarbij geheven zou worden over de waarde van nieuwe nog ongebruikte onroerende zaken die zich bevinden in de bouw- en handelsfase (Hoge Raad 10 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ7580, de Doorkijkarresten).
10. De rechtbank hanteert gezien het voorgaande als uitgangspunt dat voor de toepassing van de vrijstelling van artikel 15, lid 1, letter a, van de Wet BRV op de verkrijging van de aandelen in [bedrijf 3] B.V. bepalend is of de levering van het pand van rechtswege aan de heffing van omzetbelasting zou zijn onderworpen.
(…)
13.1. Beoordeeld dient te worden of door de werkzaamheden in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden. Omdat dit criterium door de Hoge Raad is afgeleid van het spraakgebruik, dient vanuit dat oogpunt te worden beoordeeld of sprake is van een in wezen nieuwbouw. Daarbij dient
te worden gekeken naar het resultaat van de werkzaamheden aan het pand in vergelijking met het pand vóór de verbouwing. Daarbij geldt dat
aan uitzonderingen op een vrijstelling van omzetbelasting, zoals artikel 11, aanhef en onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB, een ruime werkingssfeer toekomt.
5.10. Het Hof volgt belanghebbende daarin niet. De inspecteur heeft, in het bijzonder met het rapport dat is gevoegd bij zijn tiendagenstuk in hoger beroep, aannemelijk gemaakt dat het aantal wijzigingen in de bouwkundige constructie beperkt is gebleven. Dat dit rapport onvolledig en derhalve ontoereikend is om tot een dergelijk oordeel te kunnen komen, volgt het Hof niet. De bouwtekeningen die door belanghebbende zijn overgelegd als bijlage 1 bij zijn tiendagenstuk in hoger beroep, leiden evenmin tot een ander oordeel. Het Hof legt het begrip ‘bouwkundige constructie’ daarbij niet uit volgens de betekenis die deze term naar de mening van belanghebbende naar spraakgebruik heeft. Volgens de Hoge Raad moet immers worden vastgesteld wat er in bouwkundig opzicht met het bestaande gebouw is gebeurd (zie r.o. 6.4.1 van het arrest van 4 november 2022).
Het begrip ‘bouwkundig’ veronderstelt een zekere (des)kundigheid en met ‘bouwkundige constructie’ wordt naar het oordeel van het Hof gedoeld op dat gedeelte van een bouwwerk dat ervoor zorgt dat het bouwwerk “blijft staan” door het voldoende dragend vermogen en stijfheid te geven. Het rapport van de inspecteur gaat, zo begrijpt het Hof, eveneens uit van deze invulling.